金砖五国税收合作机制的分析与探索

2017年，金砖五国税务部门负责人联合签署《金砖国家税务合作备忘录》，首次以官方文件形式将金砖国家税收领域合作上升至制度层面，税务合作机制建设也进入新时期。本文基于金砖五国的税收制度，研究探讨金砖五国税收征管合作现状。

一、基于税收协定探究金砖五国税收合作模式

(一)居民企业、常设机构的身份认定

目前各国对居民企业认定采取不同标准，同一企业可能被判定为多国居民企业，其一项所得会被多重征税。根据协定，南非采取实质连接即实际管理地因素；巴西和印度采用总机构所在地的形式连接因素；中国、俄罗斯采取形式连接和实质连接因素择一而定。

常设机构同样是划分跨国经营所得的重要依据，各国通过协定规则来确定课税权。常设机构主要分为一般类型常设机构、项目型常设机构、劳务型常设机构，金砖五国对此规定基本一致，但时间界定各不相同，给企业对外投资增加了难度。

(二)关于股息、利息和特许权使用费的界定

对非居民企业而言，取得的股息、红利等权益性投资收益和特许权使用费所得、利息是其所得税纳税管理的重要方面，协定中几国税率变化幅度较大：股息、利息预提所得税在5%-15%之间，特许权使用费预提所得税在6%-25%；其中，中国与南非协定给予工商业科学设备使用费总额70%的优惠。

(三)关于税收征管合作

五国间均协定了以税收抵免政策来消除双重征税，但对中国企业持股比例进行了不同规定：巴西、印度认定为不少于10%，俄罗斯为不少于20%，南非无限制，中印定有税收饶让条款，给予企业更多税收优惠。

关于税收争议协商程序，几国对照OECD税收协定范本规定，明确当中国投资者或经营者认为对方国政府采取的措施导致或将导致对其不符合本协定规定的征税时，可将案情提交中国主管当局。但在具体实践中，效果并不乐观。

二、金砖五国税收合作的局限性

(一)税制结构差异明显

由于国情和发展状态不同，各国在税制上仍有较大差异。税种方面数量差异很大，尤其是财产税。税率方面，企业所得税税率从低到高为巴西15%、俄罗斯20%、中国25%、南非28%、印度30%；增值税率在5%-25%之间浮动。这些差异增加了国际税收征管难度和成本。

(二)身份认定标准不一

协定对“居民企业”“常设机构”的认定各有标准且程序复杂，中国与巴西、印度、南非以“总机构或实际管理地”为认定标准，俄罗斯在此之外增加“成立地”这一标准，且多个条款都提到“或其他类似的标准”，在双重居民身份的判定中均采取“缔约国双方主管当局协商决定”。在常设机构的特殊类型认定上也标准不一，如对建筑工地、工程活动分别采用“6个月”“183天”“12个月”“18个月”4种标准，这些差别增加了企业投资成本与难度。

(三)征管合作难度较大

中国与金砖四国均签订相互协商机制条款，存在税收争议时，纳税人可提请本国启动相互协商程序，但实践中存在一定难度。如时间成本过高，经合组织2021年发布数据显示，2020年涉及转让定价的MAP案件结案需35个月，其他案件约需18个月。另外，由于在条款中没有规定处理争议问题的流程和时间节点，双方税务当局难以高效解决问题。

三、金砖五国税收合作的建议与探索

(一)对接国际税制发展趋势，协同推进五国税制现代化发展

金砖五国应围绕“简便、效率”原则进一步优化税制结构，建设宽税基、低利率、优税种的现代化税收体系。一是简并现行税种优化税制结构。以我国为例，可以结合当前房地产改革契机将现有房产税、城镇土地使用税、契税、土地增值税、耕地占用税等税种合并为房地产税。二是完善双主体税制模式。目前，五国中只有俄罗斯和南非实现了直接税比例大于间接税。由于间接税具有累退性特点，既不利于扩大消费，也不符合税收公平的原则，所以要进一步提升“双主体”，优化税收布局，满足国际税收发展需求。

(二)对接“一带一路”税收合作，优化税收协定体系

金砖国家可对接参考“一带一路”税收合作模式加强合作。一是进一步统一界定标准，弱化规则差异。针对前文提到的“常设机构”定义模糊、标准差异，金砖五国的常设机构标准可统一为国内外学者近年来普遍认同的“183天”标准。二是更新税收协定。目前中国与巴西的税收协定依旧沿用1991年签署内容；与南非的协议虽是本世纪签订，但近20年涌现很多新问题，个别条款已不合时宜，应加强政府间沟通和税务机关间磋商，积极推进税收协定优化，为税收合作提供更有力高效的制度保障。

(三)对接经济社会发展趋势，推进税收征管信息化转型

《金砖国家领导人第十三次会晤新德里宣言》提出，金砖国家必须将技术和数据的高效应用作为各项发展的优先方向。一是创新信息化系统应用。尝试建立金砖五国税收信息数据库，实现贸易信息、征管信息、税收政策等税收情报汇总互通，提升协商效率。二是优化税收征管程序。以我国纳税申报为例，可整合各类共性附报资料，统筹全国电子税务局平台，优化规范审批环节；充分运用系统间数据自动比对功能，推进征管信息化进一步升级。